Η αυτουργική ευθύνη εκπροσώπων και των διοικούντων σωματεία θεσπίστηκε για πρώτη φορά με το ν 4174/2013. Για το προηγούμενο χρονικό διάστημα υφίσταται κενό δικαίου.
ΑΦΟΥ ΣΚΕΦΘΗΚΕ ΚΑΤΑ ΤΟ ΝΟΜΟ
Σύμφωνα με το άρθρο 66 παρ. 1 στοιχ. β’ του ν. 4174/2013, έγκλημα φοροδιαφυγής διαπράττει όποιος με πρόθεση, προκειμένου να αποφύγει την πληρωμή του φόρου προστιθέμενης αξίας, του φόρου κύκλου εργασιών, του φόρου ασφαλίστρων και των παρακρατούμενων και επιρριπτόμενων φόρων, τελών ή εισφορών, δεν αποδίδει ή αποδίδει ανακριβώς ή συμψηφίζει ή εκπίπτει ανακριβώς αυτούς, καθώς και όποιος παραπλανά τη Φορολογική Διοίκηση με την παράσταση ψευδών γεγονότων ως αληθινών ή με την αθέμιτη παρασιώπηση ή απόκρυψη αληθινών γεγονότων και δεν αποδίδει ή αποδίδει ανακριβώς ή συμψηφίζει ή εκπίπτει ανακριβώς αυτούς ή λαμβάνει επιστροφή, καθώς και όποιος διακρατεί τέτοιους φόρους, τέλη ή εισφορές. Περαιτέρω, σύμφωνα με τις διατάξεις του άρθρου 67 του ίδιου νόμου, στα νομικά πρόσωπα, ως αυτουργοί των εγκλημάτων του παρόντος νόμου θεωρούνται, εφόσον με οποιαδήποτε πράξη ή παράλειψη συντέλεσαν στην τέλεση τους: α) Στις ημεδαπές ανώνυμες εταιρίες, οι πρόεδροι των Δ.Σ., οι διευθύνοντες, εντεταλμένοι ή συμπράττοντες σύμβουλοι, οι διοικητές, οι γενικοί διευθυντές ή διευθυντές, ως και εν γένει κάθε πρόσωπο εντεταλμένο είτε άμεσα από το νόμο είτε από ιδιωτική βούληση είτε με δικαστική απόφαση στη διοίκηση ή διαχείριση ή εκπροσώπηση αυτών. Αν ελλείπουν όλα τα παραπάνω πρόσωπα, ως αυτουργοί θεωρούνται τα μέλη των διοικητικών συμβουλίων των εταιριών αυτών, εφόσον ασκούν πράγματι προσωρινά ή διαρκώς ένα από τα καθήκοντα που αναφέρονται πιο πάνω. β) Στις ομόρρυθμες και ετερόρρυθμες εταιρίες οι ομόρρυθμοι εταίροι και οι διαχειριστές αυτών ως και εν γένει κάθε πρόσωπο εντεταλμένο είτε άμεσα από το νόμο είτε από ιδιωτική βούληση είτε με δικαστική απόφαση είτε από οποιαδήποτε αιτία στη διοίκηση ή διαχείριση αυτών, γ) Στις εταιρίες περιορισμένης ευθύνης και ιδιωτικές κεφαλαιουχικές εταιρίες οι διαχειριστές αυτών ως και εν γένει κάθε πρόσωπο εντεταλμένο είτε άμεσα από το νόμο είτε από ιδιωτική βούληση είτε με δικαστική απόφαση είτε από οποιαδήποτε αιτία στη διοίκηση ή διαχείριση αυτών και όταν αυτοί ελλείπουν ή απουσιάζουν οι εταίροι αυτών, δ) Στους συνεταιρισμούς και ενώσεις αυτών οι πρόεδροι, οι γραμματείς, οι ταμίες, ως και εν γένει κάθε πρόσωπο εντεταλμένο είτε άμεσα από το νόμο είτε από ιδιωτική βούληση είτε με δικαστική απόφαση είτε από οποιαδήποτε αιτία στη διοίκηση ή διαχείριση αυτών, ε) Στις κοινοπραξίες, κοινωνίες, αστικές, συμμετοχικές ή αφανείς εταιρίες, ως αυτουργοί του εγκλήματος της φοροδιαφυγής θεωρούνται οι εκπρόσωποι τους, με βάση την ιδιωτική βούληση ή το νόμο ή δικαστική απόφαση, και αν ελλείπουν αυτοί, τα μέλη τους. Όταν στα μέλη αυτών περιλαμβάνονται και νομικά πρόσωπα ή αλλοδαπές επιχειρήσεις ή αλλοδαποί οργανισμοί, εφαρμόζονται ανάλογα και οι λοιπές διατάξεις της παρούσας παραγράφου, στ) Στις αλλοδαπές επιχειρήσεις γενικά και στους κάθε είδους αλλοδαπούς οργανισμούς, ως αυτουργοί του εγκλήματος της φοροδιαφυγής θεωρούνται οι διευθυντές ή αντιπρόσωποι ή πράκτορες, που έχουν στην Ελλάδα, ζ) Στα νομικά πρόσωπα εκτός των ανωτέρω αναφερομένων ή στις νομικές οντότητες κατά την έννοια της παρ. 3 του άρθρου 51Α του ν. 2238/1994 ή της περίπτωσης δ’ του άρθρου 2 του ν. 4172/2013, Κώδικας Φορολογίας Εισοδήματος, ως αυτουργοί θεωρούνται οι εκπρόσωποι αυτών ως και εν γένει κάθε πρόσωπο εντεταλμένο είτε άμεσα από το νόμο είτε από ιδιωτική βούληση είτε με δικαστική απόφαση στη διοίκηση ή διαχείριση ή εκπροσώπηση αυτών. Επίσης, αυτουργοί των ανωτέρω εγκλημάτων, κατά την έννοια της προηγούμενης παραγράφου, θεωρούνται και: α) όσοι δυνάμει νόμου ή δικαστικής απόφασης ή διάταξης τελευταίας βούλησης είναι διαχειριστές αλλότριας περιουσίας και β) ο επίτροπος ή κηδεμόνας ή διοικητής αλλότριων κατά τις διατάξεις του Αστικού Κώδικα. Ο εν γνώσει υπογράφων ανακριβή φορολογική δήλωση ως πληρεξούσιος, καθώς και όποιος με οποιονδήποτε άλλο τρόπο εν γνώσει συμπράττει ή προσφέρει άμεση συνδρομή στην τέλεση των παραπάνω εγκλημάτων τιμωρείται ως άμεσος συνεργός. Αυτουργοί ή συμμέτοχοι των ανωτέρω εγκλημάτων θεωρούνται σε κάθε περίπτωση και όσοι ασκούν εν τοις πράγμασι τις εξουσίες και αρμοδιότητες που αντιστοιχούν στις ιδιότητες και θέσεις της παραγράφου 1. Πριν τη θέση σε ισχύ του παραπάνω νόμου, το ανωτέρω αδίκημα προβλεπόταν από τις διατάξεις του άρθρου 17 του ν. 2523/1997 τα δε πρόσωπα που θεωρούνταν ως αυτουργοί του αδικήματος της φοροδιαφυγής στα νομικά πρόσωπα, ορίζονταν στο άρθρο 20 του νόμου αυτού, ως εξής: «α) Στις ημεδαπές ανώνυμες εταιρίες, οι πρόεδροι των Δ.Σ., οι διευθύνοντες ή εντεταλμένοι ή συμπράττοντες σύμβουλοι, οι διοικητές, οι γενικοί διευθυντές ή διευθυντές, ως και εν γένει κάθε πρόσωπο εντεταλμένο είτε άμεσα από το νόμο είτε από ιδιωτική βούληση είτε με δικαστική απόφαση στη διοίκηση ή τη διαχείριση τους. Αν ελλείπουν όλα τα παραπάνω πρόσωπα ως αυτουργοί θεωρούνται Μέλη των διοικητικών συμβουλίων των εταιριών αυτών, εφόσον ασκούν πράγματι προσωρινά ή διαρκώς ένα από τα καθήκοντα που αναφέρονται πιο πάνω. β) Στις εταιρίες ομόρρυθμες ή ετερόρρυθμες, οι ομόρρυθμοι εταίροι ή διαχειριστές αυτών και στις περιορισμένης ευθύνης εταιρίες, οι διαχειριστές αυτών και όταν ελλείπουν ή απουσιάζουν αυτοί, ο κάθε εταίρος, γ) Στους συνεταιρισμούς, οι πρόεδροι ή οι γραμματείς ή οι ταμίες ή οι διαχειριστές αυτών. Στις κοινοπραξίες, κοινωνίες, αστικές, συμμετοχικές ή αφανείς εταιρίες, ως αυτουργοί του αδικήματος της φοροδιαφυγής θεωρούνται οι εκπρόσωποι τους και αν ελλείπουν αυτοί, τα μέλη τους. Όταν στα μέλη αυτών περιλαμβάνονται και νομικά πρόσωπα ή αλλοδαπές επιχειρήσεις ή αλλοδαποί οργανισμοί, εφαρμόζονται ανάλογα και οι διατάξεις των παραγράφων 1 και 3. Στις αλλοδαπές επιχειρήσεις γενικά και στους κάθε είδους αλλοδαπούς οργανισμούς, ως αυτουργοί του αδικήματος της φοροδιαφυγής θεωρούνται οι διευθυντές ή αντιπρόσωποι ή πράκτορες, που έχουν στην Ελλάδα, Επίσης, αυτουργοί θεωρούνται και: α) όσοι δυνάμει νόμου ή δικαστικής απόφασης ή διάταξης τελευταίας βούλησης είναι διαχειριστές αλλότριας περιουσίας και β) ο επίτροπος. ή. κηδεμόνας ή διοικητής αλλότριων κατά τις διατάξεις του Α. Κ.. Ως άμεσοι συνεργοί του αδικήματος της φοροδιαφυγής θεωρούνται ο προϊστάμενος του λογιστηρίου κάθε μορφής ή τύπου επιχείρησης ή όποιος συμπράττει με οποιονδήποτε τρόπο. γενικά στη διάπραξη των αδικημάτων του παρόντος, ως τοιούτου νοουμένου και του υπογράφοντος τη δήλωση ως πληρεξούσιος. Οι ανωτέρω αυτουργοί και συνεργοί τιμωρούνται εφόσον κατά το χρόνο διάπραξης του αδικήματος είχαν την ιδιότητα αυτή και εφόσον γνώριζαν ή από την ιδιότητα τους και εν όψει των συγκεκριμένων περιστάσεων γίνεται φανερό ότι γνώριζαν για τις πράξεις ή παραλείψεις, με τις οποίες εκπληρώθηκαν οι όροι των αδικημάτων του παρόντος.» Από την αντιπαραβολή των παραπάνω διατάξεων προκύπτει ότι η αυτουργική ευθύνη των εκπροσώπων και των διοικούντων σωματεία επί εγκλημάτων φοροδιαφυγής θεσπίσθηκε για πρώτη φορά με το ν. 4174/2013. Πριν το νόμο αυτό, η αυτουργική ευθύνη των νομίμων εκπροσώπων σωματείου ή όσων διαχειρίζονταν ουσιαστικά τις υποθέσεις τους μπορούσε να θεμελιωθεί μόνο στις γενικές διατάξεις του Ποινικού Κώδικα σε συνδυασμό με τις ποινικές διατάξεις των άρθρων 17, 18 ή 19 του ν. 2523/1997 εφόσον δηλαδή οι νόμιμοι εκπρόσωποι του σωματείου ή συγκεκριμένα πρόσωπα που ασκούσαν εν τοις πράγμασι τη διοίκηση αυτού, με πράξεις ή παραλείψεις τους διέπραξαν αδίκημα φοροδιαφυγής για λογαριασμό του σωματείου ή με οποιονδήποτε τρόπο συνέπραξαν στην τέλεση της φοροδιαφυγής αυτής (βλ. γνωμοδότηση Ν.Σ.Κ, 293/2008 Τράπ. Νομ. Πληρ. ΝΟΜΟΣ). Τέλος, σύμφωνα με το άρθρο 2 παρ. 1 του Π.Κ., με το οποίο θεσπίσθηκε η απαγόρευση αναδρομικής εφαρμογής δυσμενέστερου για τον κατηγορούμενο ποινικού νόμου, αν από την τέλεση της πράξης έως την αμετάκλητη εκδίκαση της ίσχυσαν δύο ή περισσότεροι νόμοι, εφαρμόζεται αυτός που περιέχει τις ευμενέστερες για τον κατηγορούμενο διατάξεις.
Στην προκειμένη περίπτωση, από την αποδεικτική διαδικασία που διεξήχθη στο ακροατήριο του Δικαστηρίου τούτου και συγκεκριμένα, από τα έγγραφα που αναγνώσθηκαν δημόσια στο ακροατήριο και αναφέρονται στα πρακτικά, καθώς και από την εν γένει συζήτηση της υπόθεσης, όπως πιο πάνω, στα πρακτικά, αναφέρεται, αποδείχθηκαν τα ακόλουθα: Κατόπιν της υπ’ αριθμ. 88/2013 εντολής ελέγχου του Προϊσταμένου της Δ.Ο.Υ. ………., διενεργήθηκε από τις υπαλλήλους της εν λόγω Δ.Ο.Υ., έλεγχος φορολογίας εισοδήματος και Φ.Π,Α. στο αθλητικό σωματείο με την επωνυμία «…….», το οποίο έχει συσταθεί νόμιμα και εδρεύει στο Δήμο …. Αττικής. Η πορεία και οι διαπιστώσεις του παραπάνω ελέγχου καταγράφηκαν στις από ……… Έκθεση Ελέγχου Φορολογίας Εισοδήματος (ν. 2238/1994) και Έκθεση Ελέγχου Φ.Π.Α. (ν. 2859/2000) της ανωτέρω Υπηρεσίας, οι οποίες θεωρήθηκαν από τον Προϊστάμενο της στις 22-11-2016. Από τον έλεγχο φορολογίας εισοδήματος προέκυψε ότι το σωματείο υπέβαλε ανακριβή δήλωση φορολογίας εισοδήματος για τη διαχειριστική περίοδο του έτους 2003 και έτσι, απέκρυψε από τα όργανα της Φορολογικής Διοίκησης φορολογητέα εισοδήματα στα οποία αναλογούσε αντίστοιχος φόρος 157.852,94 ευρώ, που δεν αποδόθηκε. Επίσης, από τον έλεγχο Φ.Π.Α. προέκυψε ότι το σωματείο, κατά τις διαχειριστικές περιόδους των ετών 2002, 2003 και 2004, δεν απέδωσε οφειλόμενο Φ.Π,Α., ο οποίος σύμφωνα με τις αντίστοιχες υπ’ αριθμ. [….] Οριστικές Πράξεις Διορθωτικού Προσδιορισμού Φ.Π.Α. της παραπάνω Δ.Ο.Υ., ανέρχεται στα ποσά των 103.116,67 ευρώ, 126.845,99 ευρώ και 131.944,14 ευρώ, αντίστοιχα. Στον κατηγορούμενο αποδίδεται ότι δεν απέδωσε τα παραπάνω ποσά στην αρμόδια φορολογική αρχή, παρότι ήταν υπόχρεος προς τούτο Λόγω της ιδιότητας του ως νόμιμος εκπρόσωπος- Πρόεδρος του Διοικητικού Συμβουλίου του προαναφερόμενου αθλητικού σωματείου. Όμως, όπως αναφέρεται παραπάνω, η αυτουργική ευθύνη των εκπροσώπων των σωματείων θεσπίσθηκε για πρώτη φορά με το άρθρο 67 παρ. στοιχ. ζ’ του ν. 4174/2013 και συνεπώς, αφού σύμφωνα με το άρθρο 2 παρ. 1 του Π.Κ., δεν επιτρέπεται αναδρομική εφαρμογή δυσμενέστερης για τον κατηγορούμενο διάταξης, δεν μπορεί να αποδοθεί σ’ αυτόν ότι- τέλεσε κατά τα έτη 2002, 2003 και 2004, τα προαναφερόμενα εγκλήματα φοροδιαφυγής υπό την ιδιότητα του νομίμου εκπροσώπου του φορολογικώς υπόχρεου σωματείου. Σε κάθε περίπτωση, από την προαναφερόμενη αποδεικτική διαδικασία προέκυψε ότι ο κατηγορούμενος, κατά τα ως άνω έτη, δεν ήταν νόμιμος εκπρόσωπος-Πρόεδρος του Διοικητικού Συμβσυλίου του σωματείου, όπως του αποδίδεται. Συγκεκριμένα, αποδείχθηκε ότι αυτός διετέλεσε νόμιμος εκπρόσωπος του σωματείου, ως Πρόεδρος του διοικητικού συμβουλίου του, μόνο κατά τη χρονική περίοδο από 12-9-1998 έως 15-7-2000, οπότε συνήλθε η γενική συνέλευση του σωματείου και εξέλεξε νέο διοικητικό συμβούλιο, στο οποίο έκτοτε, δεν μετείχε ο ίδιος. Μάλιστα, κατά τη χρονική περίοδο από 15-7-2000 έως 16-7-2005, Πρόεδρος του διοικητικού συμβουλίου και νόμιμος εκπρόσωπος του σωματείου ήταν ο [..]. Ο τελευταίος απεβίωσε στις 29-9-2005 και στις 16-7-2005 εκλέχθηκε νέος Πρόεδρος του διοικητικού συμβουλίου ο […]. Σημειώνεται επίσης, ότι με βάση όσα αναφέρονται παραπάνω, στη μείζονα σκέψη, για να στοιχειοθετηθεί ποινική ευθύνη του κατηγορουμένου, κατά τα προαναφερόμενα έτη, θα έπρεπε αυτός να είχε προβεί σε συγκεκριμένες ενέργειες ή παραλείψεις για λογαριασμό του σωματείου ή να είχε συμπράξει με κάποιο συγκεκριμένο τρόπο στην τέλεση των εγκλημάτων φοροδιαφυγής που του αποδίδονται. Τέτοια περιστατικά όμως, δεν αποδίδονται στον κατηγορούμενο και σε κάθε περίπτωση, ουδόλως προέκυψαν από την προαναφερόμενη αποδεικτική διαδικασία και κατ’ ακολουθία όλων των ανωτέρω, ο κατηγορούμενος πρέπει να κηρυχθεί αθώος.
ΓΙΑ ΤΟΥΣ ΛΟΓΟΥΣ ΑΥΤΟΥΣ
Δικάζει με θεωρούμενο παρόντα ως εκπροσωπούμενο από τους προαναφερόμενους συνηγόρους τον κατηγορούμενο τους προαναφερόμενους συνηγόρους του, τον κατηγορούμενο, ………………..
ΚΗΡΥΣΣΕΙ τον κατηγορούμενο αθώο του ότι: Α) Στην ……….. Αττικής, κατά το χρονικό διάστημα από 1-1-2003 έως 31-12-2003, προκειμένου να αποφύγει την πληρωμή του αντίστοιχου φόρου, με πρόθεση υπέβαλε ανακριβή δήλωση φορολογίας εισοδήματος αποκρύπτοντας καθαρά φορολογητέα εισοδήματα, ο δε φόρος που αναλογεί σε αυτά τα καθαρά εισοδήματα υπερβαίνει το ποσό των 150.000 ευρώ σε ετήσια βάση. Ειδικότερα, κατά τον ανωτέρω τόπο και χρόνο, υπό την ιδιότητα του νομίμου εκπροσώπου-Προέδρου του Διοικητικού Συμβουλίου του αθλητικού σωματείου με την επωνυμία «….» και έδρα στην […] Αττικής προκειμένου να αποφύγει την πληρωμή φόρου εισοδήματος, που υπείχε το ως άνω εκπροσωπούμενο από αυτόν αθλητικό σωματείο, με πρόθεση υπέβαλε ανακριβή δήλωση φορολογίας εισοδήματος, αποκρύπτοντας καθαρά φορολογητέα εισοδήματα του αθλητικού σωματείου και έτσι δεν απέδωσε στο Ελληνικό Δημόσιο τον αντίστοιχο φόρο, ανερχόμενο κατά τη διαχειριστική περίοδο από 1-1-2003 έως 31-12-2003 στο ποσό των 157,852,94 ευρώ. Για τις πιο πάνω φορολογικές εγγραφές/οφειλές εκδόθηκε η υπ’ αριθμ. […] οριστική πράξη διορθωτικού προσδιορισμού φόρου εισοδήματος και η συναφής έκθεση ελέγχου, που του κοινοποιήθηκαν νομότυπα στις 5-12-2016. Οι ανωτέρω φορολογικές εγγραφές οριστικοποιήθηκαν στις 6-1-2017, λόγω άπρακτης παρέλευσης της προθεσμίας άσκησης προσφυγής ή διοικητικής επίλυσης της διαφοράς.
Β) Στην …………. Αττικής, κατά το χρονικό διάστημα από 1-1-2002 έως 31-12-2004, με πρόθεση και με περισσότερες πράξεις που συνιστούν εξακολούθηση του ίδιου εγκλήματος, προκειμένου να αποφύγει την πληρωμή του αντίστοιχου φόρου υπέβαλε ανακριβείς περιοδικές δηλώσεις Φ.Π.Α. και έτσι δεν απέδωσε στο Ελληνικό Δημόσιο φόρο προστιθέμενης αξίας, το δε ποσό του φόρου που δεν απέδωσε υπερέβαινε σε ετήσια βάση τις 100.000 ευρώ. Ειδικότερα, κατά τον ανωτέρω τόπο και χρόνο, υπό την ιδιότητα του νομίμου εκπροσώπου-Προέδρου του Διοικητικού Συμβουλίου του αθλητικού σωματείου με την επωνυμία «………» και έδρα στην …….. Αττικής, προκειμένου να αποφύγει την πληρωμή του αντίστοιχου φόρου που υπείχε το ως άνω εκπροσωπούμενο από αυτόν αθλητικό σωματείο, με πρόθεση υπέβαλε ανακριβείς περιοδικές δηλώσεις Φ.Π.Α. και έτσι δεν απέδωσε στο Ελληνικό Δημόσιο φόρο προστιθέμενης αξίας: 1) για τη διαχειριστική περίοδο από 1-1-2002 έως 31-12-2002 ποσού 103.116,67 ευρώ, 2) για τη διαχειριστική περίοδο από 1-1-2003 έως 31-12-2003 ποσού 126.845,99 ευρώ και 3) για τη διαχειριστική περίοδο από 1-1-2004 έως 31-12-2004 ποσού 131.944,14 ευρώ. Συναφώς εκδόθηκαν οι υπ’ αριθμ[…] οριστικές πράξεις διορθωτικού προσδιορισμού Φ.Π.Α. και η συναφής έκθεση ελέγχου, που του κοινοποιήθηκαν νομότυπα στις 5-12-2016. Οι ανωτέρω φορολογικές εγγραφές οριστικοποιήθηκαν στις 6-1-2017, λόγω άπρακτης παρέλευσης της προθεσμίας άσκησης προσφυγής ή διοικητικής επίλυσης της διαφοράς.